Налогообложение в садовых (огороднических) некоммерческих товариществах (СНТ, ОНТ) с 2019 года
С 1 января 2019 года действует Федеральный закон от 29.07.2017 N 217-ФЗ «О ведении гражданами садоводства и огородничества для собственных нужд_» (далее — Закон N 217-ФЗ). Собственники земельных участков (а также граждане, желающие их приобрести в соответствии с земельным законодательством) могут создавать садоводческие и огороднические некоммерческие товарищества — СНТ (ст. 4 Закона N 217-ФЗ).
В соответствии со ст. 7 Закона N 217-ФЗ СНТ создается и вправе осуществлять свою деятельность для совместного владения, пользования и в установленных федеральным законом пределах распоряжения гражданами имуществом общего пользования, находящимся в их общей долевой собственности или в общем пользовании, а также для создания благоприятных условий для ведения гражданами садоводства (обеспечение тепловой и электрической энергией, водой, газом, водоотведения, обращения с твердыми коммунальными отходами, благоустройства и охраны территории садоводства или огородничества, обеспечение пожарной безопасности территории садоводства и иные условия).
Статьей 14 Закона N 217-ФЗ установлено, что взносы членов СНТ могут быть членскими или целевыми. Обязанность по внесению взносов распространяется на всех членов товарищества.
Примечание
Вниманию лиц, не участвующих в СНТ, и неплательщиков взносов в товарищество!
В силу прямого указания ч. 3, ч. 4 ст. 5 Закона N 217-ФЗ лица, не являющиеся членами товарищества, обязаны вносить плату за приобретение, создание, содержание имущества общего пользования, текущий и капитальный ремонт объектов капитального строительства, относящихся к имуществу общего пользования и расположенных в границах территории садоводства или огородничества, за услуги и работы товарищества по управлению таким имуществом в порядке, установленном Законом N 217-ФЗ для уплаты взносов членами товарищества.
Иными словами, согласно положениям Закона N 217-ФЗ с 1 января 2019 года и члены СНТ, и лица, не являющиеся членами СНТ, должны вносить плату в равном размере.
Также оплата приобретения, создания и содержания имущества общего пользования не ставится в зависимость от того, пользуется ли собственник земельного участка этими объектами или же нет. Фактически положения ч. 3 ст. 5 Закона N 217-ФЗ устанавливают именно обязанность лица, не являющегося членом товарищества, оплачивать содержание имущества общего пользования, но не внесение платы за возмездное пользование имуществом.
Налог на прибыль в СНТ
Некоммерческие организации признаются плательщиками налога на прибыль организаций на общих основаниях.
Согласно п. 2 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности. При определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются в составе доходов только те взносы членов товарищества, которые являются таковыми в соответствии с Законом N 217-ФЗ (см. письма Минфина России от 23.05.2019 N 03-03-07/37377, от 27.04.2019 N 03-03-10/31413).
К таким поступлениям отнесены, в частности (см. письмо Минфина России от 22.04.2019 N 03-03-07/29064):
— осуществленные в соответствии с законодательством РФ о НКО взносы учредителей (участников, членов);
— отчисления на формирование в установленном ст. 324 НК РФ порядке резерва на проведение ремонта, капитального ремонта общего имущества, которые производятся товариществу собственников жилья, жилищному кооперативу, садоводческому, садово-огородному, гаражно-строительному, жилищно-строительному кооперативу или иному специализированному потребительскому кооперативу их членами.
Иные доходы, не поименованные в ст. 251 НК РФ, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в общеустановленном порядке.
В силу п. 3 ст. 5 Закона N 217-ФЗ денежные средства, вносимые лицами, не являющимися членами СНТ, в частности, за содержание имущества общего пользования, его текущий и капитальный ремонт, за услуги и работы товарищества по управлению таким имуществом, являются платой, а не целевыми взносами.
Указанная плата не отнесена ст. 251 НК РФ к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль. На основании ст. 248 НК РФ она подлежит налогообложению. При этом расходы, связанные с получением таких доходов, при соответствии их критериям, установленным ст. 252 НК РФ, учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций. При равенстве доходов и расходов налоговая база равна нулю (см. письмо Минфина России от 10.04.2019 N 03-03-07/25157).
Подготовлены поправки в НК РФ, в соответствии с которыми из-под налогообложения прибыли предлагается вывести взносы членов садоводческого или огороднического некоммерческого товарищества и плату, предусмотренную ч. 3 ст. 5 Закона N 217-ФЗ.
Налог на имущество в СНТ
На основании ст. 3 Закона N 217-ФЗ расположенные в границах территории ведения гражданами садоводства объекты капитального строительства, использование которых может осуществляться исключительно для удовлетворения потребностей граждан, ведущих садоводство, относятся к имуществу общего пользования СНТ.
Частью 1 ст. 25 Закона N 217-ФЗ установлено, что имущество общего пользования, созданное (создаваемое), приобретенное после вступления в силу Закона N 217-ФЗ, принадлежит на праве общей долевой собственности лицам, являющимся собственниками земельных участков, расположенных в границах территории садоводства, пропорционально площади этих участков. Имущество общего пользования может также принадлежать садоводческому некоммерческому товариществу на праве собственности (ч. 3 ст. 24 Закона N 217-ФЗ).
Право собственности на недвижимое имущество, входящее в состав имущества общего пользования, возникает с момента государственной регистрации такого права.
Порядок государственного кадастрового учета и государственной регистрации прав установлен Федеральным законом от 13.07.2015 N 218-ФЗ, согласно ч. 7 ст. 1 которого здания подлежат государственному кадастровому учету.
По общему правилу, государственный кадастровый учет и государственная регистрация прав на недвижимое имущество осуществляются в заявительном порядке.
В связи с этим режим налогообложения здания, входящего в состав имущества общего пользования СНТ, зависит от того, как оформлено право собственности на такое недвижимое имущество.
Если недвижимое имущество, являющееся имуществом общего пользования СНТ, оформлено на такое садоводческое некоммерческое товарищество как юридическое лицо, то налогоплательщиком в отношении такого имущества признается указанное юридическое лицо, и налогообложение осуществляется в соответствии с главой 30 НК РФ.
Если недвижимое имущество, являющееся имуществом общего пользования СНТ, оформлено в общую долевую собственность физических лиц, являющихся собственниками земельных участков, расположенных в границах территории садоводства, то налогоплательщиками в отношении такого имущества признаются указанные физические лица, и налогообложение осуществляется в соответствии с главой 32 НК РФ (см. письмо Минфина России от 06.03.2019 N 03-03-07/14541).
Земельный налог в СНТ
Земельный налог уплачивают лица, которые владеют участками на праве собственности, постоянного (бессрочного) пользования или пожизненного наследуемого владения (ст. 388 НК РФ).
Согласно ч. 4 ст. 24 Закона N 217-ФЗ земельный участок общего назначения, находящийся в государственной или муниципальной собственности и расположенный в границах СНТ, подлежит предоставлению в общую долевую собственность лиц, являющихся собственниками земельных участков, расположенных в границах территории садоводства или огородничества, пропорционально площади этих участков.
В этом случае земельный налог уплачивают физлица (не позднее 1 декабря года, следующего за истекшим налоговым периодом), участвующие в долевой собственности. Налоговая база в отношении земельных участков, находящихся в общей долевой собственности, определяется для каждого из налогоплательщиков, являющихся собственниками данного земельного участка, пропорционально его доле в общей долевой собственности (п. 1 ст. 392 НК РФ).
Текущая деятельность СНТ
В силу п. 2 ч. 6 ст. 11, п.п. 1, 2 ч. 5 ст. 14 Закона N 217-ФЗ член товарищества обязан своевременно уплачивать взносы, которые используются на расходы, связанные:
— с содержанием имущества общего пользования СНТ;
— с расчетами с ресурсоснабжающими организациями на основании договора, заключенного с этими организациями.
садоводческим некоммерческим товариществам поставляется по тарифам, применяемым для населения (п. 2 Перечня категорий потребителей, приравненных к населению и которым электрическая энергия поставляется по регулируемым ценам (тарифам)). С учетом этого СНТ самостоятельно устанавливать тарифы для членов товарищества на оплату электрической энергии не вправе.
Содержание и обслуживание принадлежащих товариществу электрических сетей, составляющих имущество общего пользования (оплата уличного освещения, потери электроэнергии), рассчитываются отдельно и оплачиваются из членских взносов. В этой части размер взносов определяется общим собранием членов товариществом самостоятельно (п. 21 ч. 1 ст. 17 Закона N 217-ФЗ).
Применение ККТ садоводческим некоммерческим товариществом
Получение СНТ вступительных, членских, целевых взносов не является приемом денежных средств за реализуемые товары, выполняемые работы, оказываемые услуги. При получении денежных средств в виде вступительных, членских, целевых взносов, а также членских взносов в виде компенсационной платы за потребленную электроэнергию, воду товарищество не обязано применять ККТ. При этом в случае приема СНТ денежных средств за реализуемые товары, выполняемые работы, оказываемые услуги ККТ должна применяться (см. письмо Минфина России от 28.04.2017 N 03-01-15/26332).
Внимание
Федеральным законом от 06.06.2019 N 129-ФЗ внесены поправки в Закон N 54-ФЗ, согласно которым ККТ могут при осуществлении безналичных расчетов (в том числе он-лайн) товарищества собственников недвижимости (в том числе товарищества собственников жилья, садоводческие и огороднические некоммерческие товарищества), жилищные, жилищно-строительные кооперативы и иные специализированные потребительские кооперативы за оказание услуг своим членам в рамках уставной деятельности, а также при приеме платы за жилое помещение и коммунальные услуги.
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
1. Полагаем, что в анализируемой ситуации возможны два варианта отражения в межотчетный период рассчитанной СНТ амортизации ОС за прошлый период.
Первый вариант соответствует записям по счетам бухгалтерского учета, приведенным в вопросе.
Второй вариант предполагает отнесение амортизации за истекший период эксплуатации ОС и стоимости объектов, которые с 01.01.2022 не отвечают критериям признания основными средствами согласно ФСБУ 6/2020, в дебет счета 83, субсчет «Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества». Амортизация основных средств за 2022 год в этом случае все равно относится на счет 26 «Общехозяйственные расходы» с последующим списанием на счет 86 «Целевое финансирование».
СНТ следует самостоятельно выбрать один из возможных вариантов отражения в бухгалтерском учете перехода на ФСБУ 6/2020 и отразить его в своей учетной политике.
2. Полагаем маловероятным появление у налогового органа претензий к показателям бухгалтерского баланса СНТ, которые не приводят к занижению сумм начисленных в бюджетную систему налогов.
В целях полного избежания налоговых рисков рекомендуем обратиться в свой налоговый орган или Минфин России за получением официальных разъяснений по сложившейся ситуации.
Садоводческое некоммерческое товарищество (СНТ) является некоммерческой организацией. На некоммерческие организации распространяется действие Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (ч. 1 ст. 2, ч. 1 ст. 6 Закона N 402-ФЗ).
При этом некоммерческие организации ведут учет на основе Плана счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее — План счетов и Инструкция). При этом План счетов бухгалтерского учета не является документом нормативно-правового характера и носит рекомендательный характер (письмо Минфина России от 15.03.2001 N 16-00-13/05).
1. С 1 января 2022 года некоммерческие организации должны вести учет основных средств в соответствии с ФСБУ 6/2020 «Основные средства», утвержденным приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н (п. 1 ст. 32 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ «О некоммерческих организациях). В соответствии с ФСБУ 6/2020 амортизация в НКО начисляется по общим правилам (Информационное сообщение Минфина РФ от 03.11.2020 N ИС-учет-29).
При этом каких-либо особенностей перехода на новые ФСБУ для НКО не предусмотрено, как, впрочем, и в целом бухгалтерский учет в некоммерческих организациях на сегодняшний день четко не регламентирован. При таких обстоятельствах следует ориентироваться в том числе на информацию и разъяснения регуляторов в области бухгалтерского учета (ст. 22-24 Закона N 402-ФЗ, информация Минфина России от 24.12.2015 N ПЗ-1/2015 «Об особенностях формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности некоммерческих организаций» (далее — Информация N ПЗ-1/2015)).
Как мы поняли из вопроса, СНТ при переходе на ФСБУ 6/2020 произвело единовременную корректировку стоимости ОС в соответствии с п. 49 ФСБУ 6/2020.
Пункт 50 ФСБУ 6/2020 предусматривает, что изменения балансовой стоимости основных средств в связи с началом применения ФСБУ 6/2020, которые не связаны с изменениями других статей бухгалтерского баланса, списываются на нераспределенную прибыль. Поэтому в общем случае сумму исчисленной по правилам ФСБУ 6/2020 амортизации обычно относят на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» на начало периода, в котором применяется ФСБУ 6/2020.
Однако следует учитывать особенности бухгалтерского учета и отчетности в НКО:
Использование средств целевого финансирования, полученного НКО в виде инвестиционных средств на приобретение и (или) создание ОС, раскрывается как уменьшение по группе статей «Целевые средства» и, соответственно, как увеличение статьи «Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества» (п. 15 Информации N ПЗ-1/2015);
Поэтому мы считаем целесообразным использование в анализируемой ситуации вместо счета 84 счет 86 «Целевое финансирование».
Полагаем, что в анализируемой ситуации возможны два варианта отражения в межотчетный период рассчитанной СНТ амортизации за прошлый период.
А. Возможны записи по счетам бухгалтерского учета, приведенные в заданном нам вопросе (мы не можем прокомментировать числовые показатели, поскольку не имеем исходных данных):
Дебет 86, Кредит 02
Дебет 86, Кредит 01
Начисление амортизации ОС за 2022 год также отражается приведенными в вопросе бухгалтерскими проводками.
Б. В то же время следует учитывать, что при приобретении (строительстве) и принятии к учету ОС в некоммерческой организации обычно делаются следующие проводки (письма Минфина России от 19.02.2004 N 16-00-14/40, от 31.07.2003 N 16-00-14/243и):
Дебет 01, Кредит 08;
Дебет 86, Кредит 83.
Тем самым фактически обеспечивается отражение в бухгалтерском балансе не использованных на отчетную дату целевых средств (остаток по счету 86 «Целевое финансирование»).
Если СНТ в прошлом следовал рекомендованному Минфином порядку отражения в бухучете использования финансирования при приобретении ОС, полагаем, что корректировку балансовой стоимости ОС целесообразно проводить записью в корреспонденции со счетом 83, субсчет «Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества». На наш взгляд, записи по счетам бухгалтерского учета в таком случае могут быть следующими:
Дебет 83, Кредит 02
В аналогичном порядке (по дебету счета 83) можно списать бывшие основные средства, которые согласно требованиям ФСБУ 6/2020 уже не будут с 01.01.2022 числиться на счете 01 (не отвечают требованиям признания или стоимость ниже лимита).
Начисление амортизации в 2022 году в любом случае следует относить на счет 26 с последующим списанием на счет 86.
Полагаем, что выбор того или иного корреспондирующего счета (варианта «А» или «Б») зависит от особенностей учетной политики СНТ. Основное правило, которое, как нам представляется, здесь следует соблюдать, — увязка группы статей «Целевые средства» с «Внеоборотными активами», что в полной мере согласуется с пп. 4, 5 Рекомендации Р-135/2022-ОК НКО, где сказано следующее: «В случае, если организация до начала применения ФСБУ 6/2020 увязывала порядок учета какой-либо статьи (статей) целевого финансирования бухгалтерского баланса (например, «Фонд недвижимого и особо ценного движимого имущества» или «Целевые средства») с порядком учета основных средств, такая организация должна принять решение о целесообразности дальнейшего формирования такой статьи (статей) в условиях нового порядка учета основных средств с 1 января 2022 года с учетом необходимости определения их балансовой стоимости в соответствии с п. 25 ФСБУ 6/2020″.
Таким образом, СНТ следует выбрать один из возможных вариантов отражения в бухгалтерском учете перехода на ФСБУ 6/2020 и отразить его в своей учетной политике.
2. Как мы поняли из вопроса, отражение основных средств и амортизации при переходе на ФСБУ 6/2020 не влияет на исчисление налога ни имущество или налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.
В связи с этим считаем маловероятным появление у налогового органа претензий к показателям бухгалтерского баланса, которые не приводят к занижению сумм начисленных в бюджетную систему налогов.
Не исключаем, что налоговый орган может затребовать от СНТ пояснения по поводу отрицательных показателей отдельных строк баланса. Полагаем, что СНТ в этом случае может сослаться на переход на ФСБУ 6/2020.
Отметим, что нам не удалось обнаружить официальных разъяснений и материалов судебной практики по ситуациям, полностью аналогичным рассматриваемой. В связи с этим рекомендуем обратиться в свой налоговый орган или Минфин России за получением официальных разъяснений по сложившейся ситуации.
Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.
Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
Ответ подготовил:Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТаудитор, член ААС Буланцов Михаил
Ответ прошел контроль качества
19 марта 2023 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
ФНС России рассказала о порядке исчисления налога с земель общего пользования СНТ
27 августа 2021
Согласно ему к имуществу общего пользования относятся расположенные в границах территории ведения гражданами садоводства для собственных нужд объекты капстроительства и земельные участки общего назначения, использование которых может осуществляться для удовлетворения потребностей граждан, ведущих садоводство (проход, проезд, снабжение тепловой и электрической энергией, водой, газом, водоотведение, сбор твердых коммунальных отходов), движимые вещи, созданные или приобретенные для деятельности СНТ. Если такое имущество, расположенное в границах территории садоводства, было создано или приобретено после 1 января 2019 года, то оно принадлежит на праве общей долевой собственности лицам, являющимся собственниками земельных участков, расположенных в границах территории СНТ, пропорционально площади этих участков.
При этом право собственности на недвижимость, входящую в состав имущества общего пользования, возникает с момента госрегистрации такого права. Граждане, на кого зарегистрировано право общей долевой собственности на земельный участок в составе имущества общего пользования, расположенный в границах территории СНТ, признаются налогоплательщиками налога с момента госрегистрации такого права на земельный участок.
Также имущество общего пользования, включая земельные участки, расположенное в границах территории СНТ, может также принадлежать СНТ на праве собственности и ином праве, предусмотренном гражданским законодательством. В этом случае СНТ исчисляет налог в отношении земельных участков, признаваемых объектом налогообложения, и принадлежащих ему на праве собственности или на праве постоянного (бессрочного) пользования.
